Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Восстановление НДС при переходе с ОСНО на УСН». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Прежде чем изучать, как заполнить книгу продаж при восстановлении НДС, рассмотрим еще один нюанс. Он касается ситуаций, при которых каких-либо действий с книгой продаж осуществлять не требуется, несмотря на то, что происходят хозяйственные операции, очень близкие тем, что поименованы в п. 3 ст. 170 НК РФ. Подробнее о книге продаж читайте в статье «Книга продаж – образец заполнения для».
Судебная практика по восстановлению НДС
Многие пункты предыдущего раздела нашего материала сложно назвать широко распространенными. Однако даже по привычным из них, например, по восстановлению аванса, регулярно возникают судебные споры.
Так, одна компания пыталась оспорить выводы инспекторов относительно деклараций НДС за II и III кварталы 2015 года. Компании было отказано в возмещении НДС из-за того, что она провела восстановление сумм налога не в том квартале. Налоговиков поддержали суды трех инстанций и Верховный Суд РФ.
Судьи всех четырех судов сошлись во мнении, что:
- компания должна была провести восстановление в том квартале, когда произошло исполнение договора и, соответственно, контрагент принял у себя НДС к вычету;
- НК РФ не содержит упоминания о возможности перенесения срока восстановления на другой квартал.
Компания продолжала настаивать, что ничего не нарушила, восстановив НДС в IV квартале 2015 года, так как:
- именно в указанный период были получены необходимые для восстановления оправдательные документы;
- на указанную налоговиками дату вычет был невозможен (при запросе налоговиков компания не смогла бы предоставить оправдательные документы);
- действие по алгоритму, указанному налоговиками означало бы возникновение настолько больших расходов на погашение недоимки, что это могло подкосить экономическое состояние компании.
Особенности восстановления сумм НДС по некоторым основным средствам
Суммы НДС, принятые к вычету по приобретенным или построенным основным средствам подлежат восстановлению не по всем указанным основным средствам, а по тем, которые были использованы в следующих операциях:
- при осуществлении капитального строительства подрядчиком;
- при приобретении недвижимого имущества (за исключением космических объектов);
- при приобретении на территории России или ввозе на территорию России морских, речных и воздушных судов и двигателей к ним;
- при приобретении товаров, работ, услуги, используемых при строительно-монтажных работах;
- при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд.
Восстановление по таким объектам происходит во всех 5 случаях, рассмотренных в предыдущем пункте с учетом некоторых особенностей.
Прочие случаи восстановления НДС
Не смотря на то, что все случаи восстановления НДС прямо поименованы в статьях 170 и 171.1 НК РФ, контролирующие органы в своих разъяснениях постоянно находят новые причины для восстановления НДС. Следовать таким разъяснениям или нет, каждому налогоплательщику приходится решать самостоятельно.
Ведь если не следовать, возможны претензии с их стороны, и, вероятно, свою позицию придется отстаивать в суде.
Некоторые случаи приведены в таблице 1.
Таблица 1
| № п/п | Операция, по которой необходимо восстановить НДС, по мнению контролирующих органов | Разъясняющий документ |
| 1 | Произошло списание неликвидных или морально устаревших товаров | Письмо Минфина РФ от 21.01.2016 № 03-03-06/1/1997 |
| 2 | Имущество выбыло в связи с порчей | Письмо Минфина РФ от 19.03.2015 № 03-07-11/15015 |
| 3 | Не полностью самортизированное имущество было ликвидировано (за исключением ликвидации в результате аварии) | Письма Минфина РФ
от 14.04.2016 № 03-07-11/21297, от 17.02.2016 № 03-07-11/8736 |
| 4 | Зафиксирован факт кражи имущества | Письма Минфина РФ
от 04.07.2011 3 03-03-06/1/387, от 19.05.2010 № 03-07-11/186 |
| 5 | При инвентаризации зафиксировано недостача имущества | Письма Минфина РФ
от 04.07.2011 3 03-03-06/1/387, от 19.05.2010 № 03-07-11/186 |
При этом не надо забывать, что если есть арбитражная практика, в которой высказывается противоположная точка зрения, контролирующие органы должны в своей работе руководствоваться именно арбитражной практикой.
Восстановление НДС в 1С 8.3: пошаговая инструкция
Внимание! Ставка НДС изменена с 01.01.2019 с 18% на 20% и с 18/118 на 20/120.
Организация осуществила 100% предоплату поставщику ООО «Автопарк» за автомобильFord Mondeo. На выданный аванс был зарегистрирован авансовый счет-фактура на сумму 792 960 руб. (в т.ч. НДС 18%).
02 апреля при получении автомобиля Ford Mondeo выданный ранее аванс был зачтен в сумме 792 960 руб.
Рассмотрим инструкцию оформления зачета аванса в 1С 8.3 Бухгалтерия пошагово. PDF
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма БУ | Сумма НУ | Наименование операции | Документы (отчеты) в 1С | |
| Дт | Кт | ||||||
| Приобретение внеоборотного актива | |||||||
| 02 апреля | 08.04.1 | 60.01 | 672 000 | 672 000 | 672 000 | Принятие к учету внеоборотного актива | Поступление (акт, накладная) — Оборудование |
| 19.01 | 60.01 | 120 960 | 120 960 | Принятие к учету НДС | |||
| 60.01 | 60.02 | 792 960 | 792 960 | 792 960 | Зачет аванса | ||
| Регистрация СФ поставщика | |||||||
| 02 апреля | — | — | 792 960 | Регистрация СФ поставщика | Счет-фактура полученный на поступление | ||
| Восстановление НДС при зачете аванса поставщика | |||||||
| 30 июня | 76.ВА | 68.02 | 120 960 | Восстановление НДС к уплате | Формирование записей книги продаж | ||
| — | — | 120 960 | Отражение НДС в Книге продаж | Отчет Книга продаж |
Узнать сначала про перечисление аванса поставщику и принятие НДС к вычету с выданного аванса.
Приобретение внеоборотного актива
Поступление внеоборотного актива и одновременный зачет аванса, выданного поставщику, отражается документом Поступление (акт, накладная) вид операции Оборудование в разделе ОС и НМА – Поступление основных средств – Поступление оборудования.
Обратите внимание при заполнении ссылки Расчеты указывается:
- Способ зачета аванса – Автоматически, который запускает автоматический зачет аванса в разрезе Контрагента и Договора при проведении документа.
В IV кв. торговая фирма провела следующие операции:
— передала в уставный капитал другой компании основные средства стоимостью 750 000 руб. (по ним была начислена амортизация в сумме 150 000 руб.; «входной» НДС по этому имуществу ранее был принят к вычету);
— оприходовала товары, ранее полностью оплаченные авансом (их стоимость составила 354 000 руб. (в том числе НДС — 54 000 руб.); сумма НДС по авансу ранее также была принята к вычету).
По основным средствам, переданным в уставный капитал, НДС следует восстановить в сумме:
(750 000 руб. — 150 000 руб.) х 18% = 108 000 руб.
По авансу, ранее перечисленному в оплату товаров, налог восстанавливают в сумме 54 000 руб. Общая сумма, подлежащая восстановлению, составит:
108 000 + 54 000 = 162 000 руб.
Операции по восстановлению НДС были отражены записями:
Дебет 19 Кредит 68
— 108 000 руб. — восстановлен НДС по основным средствам, переданным в уставный капитал;
Дебет 60 (76) Кредит 68
— 54 000 руб. — восстановлен НДС по авансу, перечисленному в оплату товаров;
Дебет 19 Кредит 60
— 54 000 руб. — учтен НДС по оприходованным товарам;
Дебет 41 Кредит 60
— 300 000 руб. (354 000 — 54 000) — оприходованы товары;
Дебет 68 Кредит 19
— 54 000 руб. — принят к вычету НДС по оприходованным товарам.
Соответствующие строки раздела 3 декларации будут заполнены так, как показано ниже.
Раздел 3
|
Налогооблагаемые объекты |
Код строки |
Налоговая база (руб.) |
Ставка НДС |
Сумма НДС (руб.) |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
|
6. Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего |
090 |
162 000 |
||
|
в том числе |
||||
|
6.1. суммы налога, подлежащие восстановлению при совершении операций, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов |
100 |
|||
|
6.2. суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации |
110 |
54 000 |
||
Восстановление НДС при уменьшении стоимости
При отгрузке ТМЦ, выполнении работ или услуг продавец (поставщик или исполнитель) предоставляет первичный передаточный документ, к которому прикрепляет счет-фактуру. НДС по данной сделке покупатель предъявляет к вычету в сумме, прописанной в счете-фактуре.
Если позже принимается решение изменить стоимость позиций в документах в связи с редактированием цены или количества, возникает необходимость по корректировке счета-фактуры. Продавец формирует новый корректировочный счет-фактуру (КСФ), в котором будет отражена верная величина стоимости и налога.
День восстановления НДС:
- Дата получения накладной или передаточного акта от продавца на уменьшение стоимости;
- Дата получения КСФ.
Добавленный налог восстанавливается той датой, которая раньше наступит из этих двух.
Восстановить нужно разницу между изначальной величиной НДС и полученной после уменьшения стоимости.
Пример:
Компания А в феврале покупает товар на сумму 47200 руб. (7200 руб. – НДС) у компании Б. По счету-фактуре НДС – 7200 предъявляется к вычету в 1 квартале.
В апреле принято обоюдное решение уменьшить стоимость товара в связи с предоставлением скидки 5%. Компания Б формирует КСФ и передает ее компании А.
Новая стоимость = 47200 – 47200*5% = 44840 руб. (6840 руб. – НДС).
По КСФ компания А восстанавливает во 2 квартале НДС = 7200 – 6840 = 360 руб.
Проводки
| Дебет | Кредит | Операция |
| На день получения исходного с/ф | ||
| 41 | 60 | Принят товар к учету без НДС |
| 19 | 60 | Выделен налог по купленным товарам |
| 68.НДС | 19 | Добавленный налог направлен к вычету |
| На день получения корректировочного с/ф | ||
| 68.НДС | 19 | Сторно – восстановлен НДС в размере разности между налогом до изменения и после него |
| 19 | 60 | Сторно – учтена разница в НДС в связи со снижением стоимости (на сумму разницы) |
| 41 | 60 | Сторно – уменьшена задолженность перед поставщиком (на величину разницы в стоимости) |
Когда требуется восстановить НДС по закону
Ситуации перечислены в п. 3 статьи 170 Налогового кодекса. Это:
1) Передача имущества (нематериальных активов и имущественных прав) в качестве вклада в уставный капитал (или вклада в инвестиционное товарищество, паевого взноса кооператива или при пополнении целевого капитала НКО).
Получившая активы компания вправе принять к вычету НДС, восстановленный передающей стороной. На основании документов по передаче активов (с выделением суммы НДС).
НДС требуется восстановить в том квартале, когда имущество фактически передано.
2) Компания переходит на спец.режим: УСН, ЕНВД или ПСН (ИП)
Восстановить НДС следует в квартале, предшествующем переходу на спецрежим. Восстановленная сумма НДС может быть признана в составе прочих расходов при расчете налога на прибыль.
3) Компания решила применять освобождение по НДС по статье 145 Налогового кодекса.
Порядок восстановления НДС зависит от даты применения такого освобождения:
Если освобождение компания применяет с первого месяца квартала – НДС восстанавливается в предыдущем квартале (до начала освобождения), Если переход на освобождение со второго или третьего месяца квартала – НДС следует восстановить с текущем квартале.
Восстановленная сумма НДС может быть признана в составе прочих расходов при расчете налога на прибыль.
4) Компания получила бюджетные инвестиции или субсидии в счет компенсации ранее понесенных расходов на приобретение активов, оплату работ (или услуг).
5) Активы компании стали использоваться для операций, которые не облагаются НДС – не подлежащих налогообложению, освобожденных от налогообложения, не признаваемых реализацией для целей НДС.
Нормативная база восстановления НДС
На основании ФЗ № 366 от 24.11.2014 г. в НК РФ были внесены следующие корректировки:
- Для субъектов, использующих освобождение на основании ст. 145 НК РФ, не с начала отчетного квартала, определен дополнительный срок осуществления процедуры. Подразумевается особый период с момента, когда началось использоваться освобождение.
- В ст. 170 НК РФ, в раздел о главах, предназначенных для спецрежимов, была введена гл. 26.5. Указанное нововведение утвердило потребность восстановления НДС для частного предпринимателя, переходящего на патент.
- Из ст. 171 НК РФ в ст. 171.1 НК РФ были перенесены правила восстановления налога по процедурам с недвижимым имуществом, если его использование осуществляется в необлагаемой налогами бизнес-деятельности.
Что значит восстановление НДС?
Восстановление НДС — это ряд действий, в результате которых ранее принятая к вычету сумма НДС будет вновь начислена к выплате. Если говорить языком бухгалтерских проводок, то НДС возвращается на Кредит 68 счета.
Необходимость восстановления НДС, ранее принятого к вычету, обязывает предприятие к ряду поэтапных действий. Для этого необходимо:
- провести инвентаризацию активов;
- определить общую стоимость активов, по которым нужно сделать восстановление НДС;
- сформировать нужные проводки и документацию (бухгалтерскую справку);
- подать декларацию за квартал с данными о восстановленном налоге;
- уплатить НДС в бюджет.
Применяем на практике
Разберемся, как рассчитать сумму НДС, подлежащую восстановлению по ОС.
1. Определим долю использования ОС в экспортных операциях.
Порядок ее расчета необходимо оговорить в учетной политике (п. 10 ст. 165 НК РФ). Представляется, что определение доли использования ОС в экспортных операциях следует производить так же, как и расчет «доли экспортных операций» при ведении раздельного учета НДС. Критериями для ее определения могут являться стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности (письмо Минфина РФ от 17.03.2005 г. № 03-04-08/51).
В учетной политике целесообразно оговорить все детали расчета. Так, необходимо уточнить по итогам квартала или месяца, в котором происходит отгрузка товаров (работ, услуг) на экспорт, как налогоплательщик будет рассчитывать долю участия ОС в экспортных операциях. Учитывая, что, по мнению Минфина России, суммы НДС, подлежащие вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по нулевой ставке, следует определять по данным за квартал (письмо от 22.07.2008 г. № 03-07-08/183), безопаснее выбрать именно такой вариант. Соответственно, рассчитать сумму НДС, подлежащую восстановлению по ОС, задействованным не только в операциях, облагаемых НДС по ставке 0%, удастся лишь в последний день налогового периода.
Какие именно ОС используются в экспортных операциях, налогоплательщик должен определить самостоятельно.
2. Рассчитаем сумму НДС, приходящуюся на остаточную стоимость ОС, т. е. пропорциональную его остаточной стоимости.
Что обязательно при восстановлении?
Прежде всего, необходимо установить величину восстанавливаемого налога и перечень документов.
Не может идти речь о восстановлении налога:
- если он не был принят к вычету (письмо Минфина РФ от 16.02.2012 № 03-07-11/47);
- по расходам, которые до возникновения ситуации восстановления уже включены в затраты, относящиеся к облагаемым операциям (письмо Минфина РФ от 08.10.2015 № 03-07-11/57730).
Восстанавливаемый налог нужно занести в книгу продаж. Это делают путем регистрации в ней необходимой суммы со ссылкой на данные:
- счета-фактуры — основного, на основании которого в свое время сделали вычет, или корректировочного (п. 14 раздела 2 приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137); вместо корректировочного счета-фактуры может быть внесен исходный документ расчета, фиксирующий снижение стоимости (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- бухгалтерской справки, если счета-фактуры нет (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 № 03-07-11/208).
Если операция восстановления связана с частичным изменением условий налогообложения, предполагающим последующее их совмещение, то в дальнейшем понадобится:
- организация раздельного учета затрат, относящихся к совмещаемым условиям налогообложения (п. 1 ст. 153, п. 4 ст. 170, п. 3 ст. 172 НК РФ). Исключение возможно для ситуаций, когда затраты по необлагаемой деятельности не превышают 5% в общей величине затрат (п. 4 ст. 170 НК РФ);
- регулярное распределение расчетным путем налога, который невозможно прямо соотнести с конкретной деятельностью (п. 1 ст. 153, п. 4 и п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
- принятие в вычеты только той части налога, которая соответствует налогооблагаемой деятельности (с учетом расхождения в сроках принятия к вычету при обложении по разным ставкам), а в отношении необлагаемой — включение его в стоимость приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ) или в затраты (п. 5, 7, 9 ст. 171.1 НК РФ).
О том, как организовать раздельный учет, читайте в статье «Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?».
Восстановление при частичном изменении условий налогообложения
Оно происходит в следующих случаях:
- частичный переход на спецрежим (т. е. совмещение ОСНО с ЕНВД или ПСН);
- переход к совмещению облагаемой и необлагаемой налогом деятельности.
Восстановление при этом делают в периоде начала совмещения (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Последовательность восстановления будет следующей:
- В полном объеме восстанавливают налог, относящийся к прямым расходам, которые в дальнейшем сформируют затраты по деятельности с льготным режимом обложения. В том числе определяют налог, приходящийся на остаточную стоимость ОС и НМА (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), которые будут использовать только в этой деятельности.
- По расходам, которые нельзя отнести однозначно к облагаемой или необлагаемой деятельности, потребуется осуществить распределение налога в порядке, зафиксированном в п. 4 ст. 170 НК РФ. Для ОС и НМА, которые будут применять в обоих видах деятельности, сначала нужно рассчитать величину НДС, соответствующую их остаточной стоимости, а затем уже эту расчетную сумму распределить по правилам п. 4 ст. 170 НК РФ.
- Налог, относящийся к недвижимости, нужно восстанавливать в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 171.1 НК РФ. В отношении недвижимости, которая будет применена только в необлагаемой деятельности, восстановление делают в таком же порядке, как и при полном изменении условий налогообложения. Если недвижимость одновременно используют как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, то налог, относящийся к ней, нужно будет ежегодно в течение того же срока, который определен по правилам ст. 171.1 НК РФ, распределять пропорционально объемам соответствующей отгрузки за период (п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ) и восстанавливать в сумме, отвечающей необлагаемой деятельности.
Восстановленный налог учитывают как расход в расчете налога на прибыль (подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 5, п. 7, п. 9 ст. 171.1 НК РФ). Текущий НДС, поступающий в процессе работы при совмещении деятельности, будет подвергаться распределению в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 170 НК РФ. Расчетную часть налога, отвечающую налогооблагаемой деятельности, примут к вычету, а приходящуюся на необлагаемую деятельность — присоединят к стоимости приобретений (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Подробнее о распределении налога читайте в материале «Какой порядок распределения входного НДС?».
Когда можно восстановить налог
Рассмотрим случаи восстановления НДС, ранее принятого к вычету:
- При изменении порядка налогообложения организации. Это касается смены режима как для всех видов деятельности предприятия, так и для некоторых подразделений:
- льготирование или полное освобождение от налогового бремени (п. 8 ст. 145, 145.1 НК РФ);
- совмещение освобожденных от налога и налогооблагаемых занятий (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- освобождение от обложения налогом ряда операций (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- функционирование предприятия с нулевой ставкой (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ).
- Передача имущественных активов организации (основных средств, нематериальных объектов, запасов и проч.) в уставный капитал (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
- При перечислении аванса за приобретенные товары, работы, услуги или права собственности (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
- Уменьшение стоимости ранее приобретенных имущественных объектов и прав собственности (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).
- Получение компенсации по произведенным расходам (пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Перейдем к вопросу, как восстановить НДС, ранее принятый к вычету. Если НДС не был принят к вычету или затрагивает затраты, ранее включенные в издержки по облагаемым операциям, то он не восстанавливается (Письма Минфина РФ № 03-07-11/47 от 16.02.2012, № 03-07-11/57730 от 08.10.2015).
Для исправления налога на добавленную стоимость необходимо определить сумму, подлежащую изменению. Данное действие осуществляется посредством внесения в книгу продаж исчисленной налоговой величины с указанием реквизитов первоначального или корректировочного счета-фактуры или бухгалтерской справки (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, Письмо Минфина № 03-07-11/208 от 02.08.2011).
После регистрации записи надлежит внести восстанавливаемую сумму взноса в декларацию НДС (раздел 3, строка 090) и, в случае предоплаты, в строке 110 отдельно указать величину налога из авансового счета-фактуры. Затем полученную сумму нужно отразить в бухгалтерском и налоговом учетах.
Величина восстановленного платежа на добавленную стоимость как для бухгалтерского, так и для налогового учетов (для налога на прибыль) записывается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, пп. 2 п. 3 ст. 170, ст. 264 НК РФ). Исключением является ситуация вклада активов в уставный капитал — бухучет производится по счету 58, для налоговой в составе расходов не учитывается (пп. 1 п. 3 ст. 170, п. 3 ст. 270 НК РФ).
2 ст. 170, п. 8 ст. 145 НК РФ):
— по материально-производственным запасам;
— объектам недвижимости, амортизация по которым начала начисляться до 01.01.2006;
— другим основным средствам (не объектам недвижимости);
— нематериальным активам;
— постепенно — в IV квартале каждого года (31 декабря) в течение 10 лет начиная с года начала начисления амортизации по объектам недвижимости, амортизация по которым начала начисляться после 01.01.2006, по формуле, приведенной в ситуации 3 (Пункт 6 ст. 171 НК РФ). Некоторые специалисты считают, что если в IV квартале года вы все еще применяете освобождение от уплаты НДС, то ранее принятый к вычету НДС по недвижимости можно не восстанавливать. Ведь в этом случае вы от исполнения обязанностей плательщика НДС освобождены, а значит, исчислять и уплачивать налог не должны. Однако в этом случае не исключены споры с налоговиками, и такую позицию придется отстаивать в суде.
Ситуация 6. Покупатель принимал к вычету НДС с аванса, перечисленного поставщику (Подпункт 3 п. 3 ст. 170, п. 12 ст. 171 НК РФ)
В этом случае налог на добавленную стоимость надо восстановить единовременно в квартале, в котором (Подпункт 3 п. 3 ст. 170 НК РФ):
(или) подлежит вычету входной НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), под поставку которых был перечислен аванс. Налог надо восстановить в том же размере, в котором принимается к вычету НДС по поступившим от продавца товарам (работам, услугам, имущественным правам). Он указан в отгрузочном счете-фактуре поставщика (Письма Минфина России от 01.07.2010 N 03-07-11/279, от 28.01.2009 N 03-07-11/20);
(или) возвращена предоплата:
(или) в связи с изменением условий договора;
(или) в связи с расторжением договора.
Налог на добавленную стоимость надо восстановить в сумме, приходящейся на возвращенный аванс.